Splitsing bij gemengd gebruik, op basis waarvan?

Splitsing bij gemengd gebruik, op basis waarvan?

Het vaststellen van de verrekenbare btw op gemengde kosten leidt nogal eens tot problemen, met name in de situatie dat een instelling, bijvoorbeeld voor onderwijs, substantiële rijksbijdragen ontvangt. De Hoge Raad heeft weer eens verduidelijkt hoe de btw-regels op dit terrein moeten worden toegepast.

De zaak <klik hier> betreft een instelling voor hoger onderwijs. Zij verzorgt vrijgesteld onderwijs, waarvoor zij collegegelden ontvangt. Daarnaast ontvangt zij vergoedingen voor de detachering van personeel, de exploitatie van een kantine en de verkoop van onderwijsmaterialen. Ook beschikt zij over rijksbijdragen. Daarvan staat niet ter discussie dat deze geen vergoeding zijn voor prestaties.

De onderwijsinstelling heeft btw-belaste en btw-vrijgestelde prestaties. Voor goederen en diensten die worden gebruikt voor zowel handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat (hierna: gemengd gebruikte goederen en diensten) moet een aftrekpercentage worden bepaald. De hoofdregel daarbij is een splitsing op basis van de vergoedingen, hoe verhouden de belaste vergoedingen zich tot de totale vergoedingen. De Belastingdienst wil hierbij de rijksbijdragen in aanmerking nemen bij de totale vergoedingen, hoewel deze bedragen volgens partijen geen vergoeding voor een prestatie vormen. Het niet in aanmerking nemen van de rijksbijdragen leidt in de visie van de Belastingdienst tot een wanverhouding tussen de omvang van de belaste activiteiten en de mate van aftrek van de omzetbelasting ter zake van de gemengd gebruikte goederen en diensten. De Belastingdienst heeft daarmee wel een punt.

De Nederlandse wet op basis waarvan het aftrekpercentage wordt bepaald, biedt volgens het Hof en de Hoge Raad echter niet de ruimte bedragen in de pro-rata berekening op te nemen die niet tot de vergoeding voor prestaties kunnen worden gerekend. Het zonder meer in aanmerking nemen van de onbelaste rijksbijdragen is dus niet mogelijk, ook al biedt de Btw-richtlijn in artikel 174, lid 1, letter b, lidstaten wèl de mogelijkheid de wettelijke regeling op deze wijze vorm te geven. Nederland heeft van die mogelijkheid geen gebruik gemaakt.

Het is mogelijk de aftrek niet op de vergoedingen te baseren, maar op het werkelijke gebruik. De last het werkelijke gebruik te bewijzen rust op degene die van de hoofdregel (splitsing op basis van vergoedingen) wil afwijken. Eerst moet aannemelijk worden gemaakt dat het werkelijke gebruik van de gemengd gebruikte goederen en diensten als geheel genomen afwijkt van de verhouding waarin de belaste omzet staat tot de in totaal ontvangen vergoedingen. De vaststelling van het werkelijke gebruik dient te berusten op objectief en nauwkeurig vast te stellen gegevens. De rijksbijdragen en/of de verhouding in financieringsbronnen waaruit de onderwijsinstelling haar inkomsten verkrijgt, vormen niet zodanige objectieve en nauwkeurige gegevens, dat daarmee het werkelijke gebruik van goederen en diensten objectief en nauwkeurig kan worden vastgesteld. De hoofdregel (vergoedingen) blijft daarmee van kracht.

Gemeenten

Van belang is aan te geven dat de onderwijsinstelling voor al haar activiteiten als ondernemer heeft te gelden. Daarin verschilt deze instelling in belangrijke mate van een gemeente, die voor het grootste deel niet als ondernemer optreedt. Voor het ondernemersdeel blijven rijksbijdragen, subsidies en dergelijk buiten beschouwing voor de vraag in hoeverre recht op aftrek van btw bestaat. Bij gemeenten gaat daar echter een vraag aan vooraf. Eerst moet worden bepaald voor welk deel een gemeente als overheid/niet-ondernemer optreedt. Het Hof van Justitie heeft hierover een en ander aangegeven in het Securenta-arrest (HvJ 13 maart 2008, zaak C-437/06) <klik hier>. Voor zover een splitsing van voorbelasting in een verrekenbaar deel en een niet verrekenbaar deel noodzakelijk is, mag gebruik worden gemaakt van diverse methodes, zoals een verdeelsleutel volgens het soort investering, volgens het soort handeling, dan wel een andere methode. Wat van belang is, is dat de criteria voor de toerekening aan economische dan wel aan niet-economische activiteiten objectief weergeven welk deel van de kosten werkelijk toe te rekenen is aan elk van deze twee activiteiten. In Nederland ontbreekt een wettelijke regeling op dit punt. In de praktijk wordt aangesloten bij het BBV op basis waarvan gemeenten hun handelingen vastleggen, hetgeen bij de invoering van het BTW-compensatiefonds ook is beoogd. Vanwege het ontbreken van een wettelijke regeling kunnen gemeenten voor afsplitsing van het niet-ondernemersdeel ook een andere methode kiezen, zoals de inkomsten.
Het is echter de vraag of die methode beter is dan de thans gebruikte, met name of daarmee objectief wordt weergegeven welk deel van de kosten werkelijk toe te rekenen is aan elk van deze twee activiteiten. Wij wagen dat te betwijfelen.

Voor nadere informatie kunt u contact opnemen met mr. Andrea Joore, via het secretariaat op 072 5350525 of info@efkbelastingadviseurs.nl.