Gemengd gebruik: pro rata, werkelijk gebruik en forfaitaire percentages

Gemengd gebruik: pro rata, werkelijk gebruik en forfaitaire percentages

Recent heeft de Hoge Raad voor btw-ondernemers aangegeven dat splitsen van de voorbelasting voor gemengd (belast en vrijgesteld) gebruikte goederen en diensten op basis van verschillende methoden niet mogelijk is. Maar gemeenten doen dit wel. Hoe kan dit dan?

Alvorens deze voor gemeenten belangrijke vraag te beantwoorden, gaan wij eerst terug naar de uitspraak van de Hoge Raad <klik hier>. In deze casus, welke betrekking heeft op een instelling die zich bezig houdt met de exploitatie van kinderdagverblijven (btw-vrijgesteld) en andere activiteiten (btw-belast). De instelling is opgedeeld in verschillende juridische entiteiten die tezamen een fiscale eenheid vormen. De belaste activiteiten omvatten ca 2% van het totaal van de activiteiten. Daarnaast heeft een onderdeel van de fiscale eenheid, van derden facturen met btw ontvangen voor de bouw van een ICT-platvorm. Dit platvorm wordt gebruikt voor zowel btw-belaste als btw-vrijgestelde prestaties. De laatste btw is in aftrek gebracht op basis van het werkelijke gebruik, beredeneerd vanuit het onderdeel van de fiscale eenheid, en heeft geleid tot een aftrek van 63%. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat voor het gemengd gebruiken (belast en vrijgesteld) het toepassen van twee methoden (werkelijk gebruik bij het onderdeel en voor de rest pro-rata) niet is toegestaan.

De inspecteur wordt in het gelijk gesteld. Nederland heeft – gegeven de mogelijkheden van de Btw-richtlijn – de keuze gemaakt de pro rata voor alles wat gemengd wordt gebruikt als uitgangpunt te nemen en daar alleen vanaf te wijken als het aannemelijk is dat werkelijke gebruik van goederen en diensten, als geheel genomen, niet overeenkomt met de pro rata. Degene (inspecteur of ondernemer) die het werkelijke gebruik tot uitgangspunt wenst te nemen, dient op basis van het werkelijke gebruik aannemelijk te maken dat de pro rata tot een onjuiste uitkomst leidt. In tegenstelling tot de Btw-richtlijn kent de Wet op de omzetbelasting dus geen ruimte om voor onderdelen van de btw-onderneming deel-pro rata’s vast te stellen of voor gedeelten uit te gaan van het werkelijke gebruik.

Op basis van de beperkte mogelijkheid (of pro rata of werkelijke gebruik) en het niet onderbouwen van het werkelijke gebruik van alle gemengde goederen en diensten in de fiscale eenheid door de ondernemer, is het gelijk in deze casus aan de inspecteur.

Gemeentelijke praktijk
In de gemeentelijke praktijk wordt gewerkt met de btw-labels aangifte, compensatie/BCF en kostprijsverhogend. Daarnaast zijn er kostendragers/bedrijfseenheden die een mengpercentage kennen en worden zogenoemde forfaitaire percentages toegepast. Hoe verhouden die zich dan tot voormelde uitspraak? Het antwoord hierop is: Eigenlijk niet!

Dit wordt in belangrijke mate veroorzaakt door het standpunt van de staatssecretaris van Financiën bij de introductie van het BCF, dat gemeenten (in tegenstelling tot het bedrijfsleven) slechts in beperkte mate vergoedingen voor btw-prestaties ontvangen en daarom moeten uitgaan van het werkelijke gebruik. Nu komt het voor dat gebruik van goederen en diensten wordt toegerekend aan meerdere labels en dat daarbij gebruik wordt gemaakt van een verhouding, welke is gebaseerd op bepaalde eenheden zoals m², m³, gebruik in uren en tonnages. Soms is zelfs een omzetverhouding bepalend voor de verdeling. Dit zijn zogenoemde mengpercentages, ingestoken vanuit een bepaalde verhouding. Aangezien verhoudingen jaarlijks kunnen wisselen, zal jaarlijks dienen te worden vastgesteld of de oorspronkelijke verhouding nog steeds van toepassing is en of dat deze verhouding voor het afgelopen jaar nog aanpassing behoeft. Deze herrekening vindt normaal gesproken dan plaats in het laatste tijdvak van het jaar. Overigens wordt voor het vaststellen van het werkelijke gebruik wel eens gekeken naar de wijze waarop de uitgaven zijn gefinancierd. Dit lijkt een soort pro rata, maar is in essentie eveneens een methode om het werkelijke gebruik te benaderen.

Forfaitaire percentages
Naast deze mengpercentages, zijn bij gemeenten de forfaitaire percentages te onderscheiden. In de praktijk worden deze twee begrippen vaak door elkaar heen gebruikt, al was het maar dat de in beleidsbesluiten van de staatssecretaris de forfaitaire percentages duidt als mengpercentage. Forfaitaire percentages zijn bij de invoering van het BCF geïntroduceerd om tijdig btw te kunnen compenseren. Deze percentages zijn oorspronkelijk vastgesteld op basis van de kostenverdeling volgend uit het systeem van verdeling van de kosten die in de gemeentelijke administratie werden geadministreerd onder (hulp)kostenplaatsen. Na het opschonen van deze kostenplaatsen op het einde van het dienstjaar werd pas inzichtelijk waar de kosten van bijvoorbeeld huisvesting, personeel, automatisering terecht kwamen en kon overeenkomstig de btw-verdeling worden toegepast. Het gevolg is dat de btw gedurende het jaar administratief onderdeel uitmaakt van de kosten (bruto-methode) en pas op het einde van het jaar de netto kosten in beeld komen. Als oplossing voor dit probleem zijn de forfaitaire percentages geïntroduceerd, zodat op voorhand – op basis van een aanname – de btw-verrekening kan gaan plaatsvinden. Veel gemeenten hebben in 2002/2003 langdurige afspraken gemaakt over de hoogte van de percentages (3 tot 5 jaar) waarvan sommige afspraken zelfs stilzwijgend zijn verlengd, zonder enige verplichting tot nacalculatie. Wel is in de oude afspraken veelal opgenomen dat als er significante wijzigingen zich voordoen de forfaitaire percentages opnieuw moeten worden vastgesteld. Aanleidingen daarvoor zijn er in het verleden al wel geweest, zoals de overgang van de gemeentelijke brandweer naar de brandweerregio (2013), de transitie Sociaal Domein (2015), verandering BBV voor wat betreft de overhead (2017) of de verruiming van de sportvrijstelling (2019).

Daarnaast zijn er gemeenten die ‘in control’ willen zijn en elk jaar de forfaitaire percentages willen berekenen, al was het maar om het verschil tussen 2018 en het huidige dienstjaar in de SPUK-opgave te kunnen meenemen. Kortom, er is voldoende aanleiding nog eens kritisch naar uw huidige forfaitaire percentages te kijken zeker als deze al vele jaren onveranderd zijn gebleven.

Belangrijk is in ieder geval dat al deze berekeningen erop gericht zijn het werkelijke gebruik zo goed mogelijk te benaderen omdat de pro-rata niet van toepassing kan zijn volgens de staatssecretaris. In dit kader is het dan ook van belang ‘het pro rata denken’ over de overhead niet te betrekken op forfaitaire percentages. Immers, zij proberen zo goed mogelijk invulling te geven aan het door de staatssecretaris tot uitgangspunt genomen werkelijke gebruik, terwijl pro rata juist niet ziet op het werkelijke gebruik.

Wilt u meer weten over het nacalculeren van de forfaitaire percentages of zit u klem tussen pro rata denken en het denken volgens het werkelijke gebruik, neem dan contact met op met uw adviseur, Henk Zuidersma of ins secretariaat via 072-5350525 of stuur een mail naar info@efkbelastingadviseurs.nl